违约金法律关系和税收问题解析

税微说税 • 2023-03-20 • 理解政策

   一、民法典违约金的规定

第一百七十九条　【承担民事责任的方式】承担民事责任的方式主要有：
（一）停止侵害；
（二）排除妨碍；
（三）消除危险；
（四）返还财产；
（五）恢复原状；
（六）修理、重作、更换；
（七）继续履行；
（八）赔偿损失；
（九）支付违约金；
（十）消除影响、恢复名誉；
（十一）赔礼道歉。
第三百八十九条　【担保物权的担保范围】担保物权的担保范围包括主债权及其利息、违约金、损害赔偿金、保管担保财产和实现担保物权的费用。当事人另有约定的，按照其约定。
第五百八十五条　【违约金】当事人可以约定一方违约时应当根据违约情况向对方支付一定数额的违约金，也可以约定因违约产生的损失赔偿额的计算方法。
约定的违约金低于造成的损失的，人民法院或者仲裁机构可以根据当事人的请求予以增加；约定的违约金过分高于造成的损失的，人民法院或者仲裁机构可以根据当事人的请求予以适当减少。
当事人就迟延履行约定违约金的，违约方支付违约金后，还应当履行债务。
第五百八十八条　【违约金与定金竞合时的责任】当事人既约定违约金，又约定定金的，一方违约时，对方可以选择适用违约金或者定金条款。
第六百五十四条　【用电人的交付电费义务】用电人应当按照国家有关规定和当事人的约定及时支付电费。用电人逾期不支付电费的，应当按照约定支付违约金。经催告用电人在合理期限内仍不支付电费和违约金的，供电人可以按照国家规定的程序中止供电。
第六百九十一条　【保证范围】保证的范围包括主债权及其利息、违约金、损害赔偿金和实现债权的费用。当事人另有约定的，按照其约定。
第七百一十九条　【次承租人代位求偿权】承租人拖欠租金的，次承租人可以代承租人支付其欠付的租金和违约金，但是转租合同对出租人不具有法律约束力的除外。
次承租人代为支付的租金和违约金，可以充抵次承租人应当向承租人支付的租金；超出其应付的租金数额的，可以向承租人追偿。
第八百七十三条　【被许可人和受让人违约责任】被许可人未按照约定支付使用费的，应当补交使用费并按照约定支付违约金；不补交使用费或者支付违约金的，应当停止实施专利或者使用技术秘密，交还技术资料，承担违约责任；实施专利或者使用技术秘密超越约定的范围的，未经许可人同意擅自许可第三人实施该专利或者使用该技术秘密的，应当停止违约行为，承担违约责任；违反约定的保密义务的，应当承担违约责任。
司法解释
1、最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释（一），2020年12月25日最高人民法院审判委员会第1825次会议通过，自2021年1月1日起施行，法释〔2020〕25号。
有关违约金的相关内容：
第十六条 发包人在承包人提起的建设工程施工合同纠纷案件中，以建设工程质量不符合合同约定或者法律规定为由，就承包人支付违约金或者赔偿修理、返工、改建的合理费用等损失提出反诉的，人民法院可以合并审理。
第四十条 承包人建设工程价款优先受偿的范围依照国务院有关行政主管部门关于建设工程价款范围的规定确定。
承包人就逾期支付建设工程价款的利息、违约金、损害赔偿金等主张优先受偿的，人民法院不予支持。
2、最高人民法院关于审理劳动争议案件适用法律问题的解释（一），2020年12月25日最高人民法院审判委员会第1825次会议通过，自2021年1月1日起施行，法释〔2020〕26号。
有关违约金的相关内容：
第四十条劳动者违反竞业限制约定，向用人单位支付违约金后，用人单位要求劳动者按照约定继续履行竞业限制义务的，人民法院应予支持。

 

常见问题

违约金的分类

1、依据违约金产生的根据，可以将违约金分为法定违约金和约定违约金。法定违约金是由法律直接规定违约的情形和应当支付的违约金数额。当事人一方只要发生法律规定的违约情况，就应当按照法律规定的数额向对方支付违约金。如果违约金是由当事人约定的，为约定违约金。《民法典》第588条仅规定了约定的违约金。约定违约金主要适用于合同之债，但就法定之债也不妨约定违约金。约定违约金可能表现为不同的形式，可以约定向对方支付一定数额的违约金，也可以约定因违约产生的损失赔偿额的计算方法。
2、根据约定违约金的目的，可以将违约金区分为赔偿性的违约金、惩罚性的违约金和责任限制性违约金。在界定是赔偿性的违约金还是惩罚性的违约金时，首先看当事人的目的，一般而言，如果约定了明显高额的违约金，或者违约金不排斥继续履行或者法定的赔偿损失，则可以认定为惩罚性的违约金，或者约定违约金至少部分具有惩罚性。《民法典》第588条规定的违约金以赔偿性的违约金为原则当事人无约定或者约定不明时，推定为赔偿性的违约金。
3、根据是否针对特定的违约行为，可将约定违约金分为概括性的和具体性的。概括性约定违约金，是指当事人对违约行为不作具体区分，概括约定凡违约即支付违约金。具体性约定违约金，是指当事人针对不同的违约行为所约定的违约金，如债务不履行违约金、债务部分履行违约金、债务迟延履行违约金等。例如，针对迟延履行约定的违约金，不适用于其他根本违约的情形。

 

约定违约金的调整

1、司法酌增。《民法典》第585条第2款第一分句规定，“约定的违约金低于造成的损失的，人民法院或者仲裁机构可以根据当事人的请求予以增加”。对比《合同法》第114条中的“当事人可以请求人民法院或者仲裁机构予以增加”，上述规定明确规定了司法酌增规则。
2、司法酌减。《民法典》第585条第2款第二分句规定，“约定的违约金过分高于造成的损失的，人民法院或者仲裁机构可以根据当事人的请求予以适当减少”。对比《合同法》第114条中的“当事人可以请求人民法院或者仲裁机构予以适当减少”，上述规定明确规定了司法酌减规则。根据自愿原则，当事人有权约定违约金，但是，如果任由当事人约定过高的违约金，在有些情况下，无异于鼓励当事人获得不公平的暴利，也可能促使一方为取得高额违约金而故意引诱对方违约。因此，《民法典》第585条第2款规定了司法酌减规则，以在意思自治、形式自由的基础上协调实质正义、个案公平，平衡自愿原则和公平、诚信原则之间的关系。此时，人民法院或者仲裁机构可以适当减少违约金数额，但并非应当适当减少。在判断约定违约金是否过高以及调低的幅度时，一般应当以给债权人造成的损失为基准。司法实践中对此掌握的标准一般是，当事人约定的违约金超过造成损失的30％的，一般认定为“过分高于造成的损失”，但对此不应当机械主义，若避免导致实质上的不公平。
二、违约金涉税法律解析

 

尽管企业违约金的常规涉税处理看起来并无太大的争议，但在实操中，对于一些涉及违约金的特殊问题仍需要进一步探讨。
1. 抵减购买方或服务接受方应支付的货款或服务费的违约金
实操中，企业在该问题上主要关注的是销售方/服务提供方应以全额开票还是以抵减违约金后的差额开票。其中的典型例子如工程承包中因承包方交付的工程质量有瑕疵或不达标，而需要向发包方支付违约金的情况（即前文中的情形四）。通常为便于资金结算，双方可能约定承包方支付的违约金可抵减发包方应支付的工程款。假设发包方按照合同约定应支付给承包方的工程款为1,000万元，承包方应支付给发包方的违约金为100万元，如下图所示：
首先，根据02章节对于违约金增值税处理的分析，由于该100万违约金本质上系由承包方（即销售方）向发包方（即购买方）支付，不满足构成价外费用的对收款方的要求，因此该100万违约金不属于增值税应税范围，不涉及开票问题。
其次，对于承包方收取工程款的开票问题，税务机关通常认为承包方收到的900万净工程款，本质上是其应收的1,000万工程款和应付的100万违约金两个独立事项相互作用的结果，这种处理不属于法规规定的增值税差额增税的范围，因此承包方应按照1,000万的工程款全额开具发票。在全额开票的前提下，理论上承包方可从发包方处获得100万违约金的收据，承包方可凭借该收据实现违约金的企业所得税税前扣除。
实操上，我们观察到有企业主张100万的违约金属于销售折让，从而可按照900万的净额向发包方开具发票，但该种说法可能存在不合理之处。销售折让是企业因售出商品质量不符合要求等原因而在售价上给予的减让，是销售方（即本例中的承包方）出于主观意愿而提供的。但本例中的违约金产生于承包方的合同义务，并非出于其主观意愿。
2. 免税项目产生的违约金
免税项目产生违约金是否应计算缴纳增值税和企业所得税在法规上未有明确规定，但考虑到违约金通常并非独立产生，而是从属于合同交易，因此我们认为违约金的涉税处理应该可以主张遵循合同交易的涉税处理，即如果某交易属于增值税和/或企业所得税的免征项目，相关的违约金也有机会做相应的免征处理。
3. 对外支付的违约金
随着国际贸易的发展，跨境合同履约所产生的违约金涉税问题也逐渐凸显。对于中国境内企业从境外收取的违约金，从外汇管理角度，在收汇具有真实、合法的交易基础的前提下，通常对于境内企业非贸项下的收汇没有特殊的限制；从税务角度，境内企业可直接参照02章节的分析进行税务处理。因此以下我们主要聚焦境内企业向境外支付违约金的情形。
在对外支付违约金时，对于增值税的处理相对明确，即是否应税的核心判断标准仍是违约金是否构成“价外费用”。如果境内企业支付违约金时应税行为尚未发生，或支付违约金的境内企业是销售方或服务提供方，则所涉及的违约金因不满足构成价外费用的两个条件，从而不属于增值税的应税范围，境内企业亦无需在对外支付违约金时履行代扣代缴义务；如果所涉及的违约金构成价外费用，该违约金属于增值税的应税范围，境内企业在支付违约金时则需要履行代扣代缴义务。在代扣代缴时，具体的税目和税率仍应可以按照增值税应税销售行为适用的税目和税率进行。
而在企业所得税方面，核心争议点集中在对外支付的违约金是否应缴纳预提税。在此方面，《企业所得税法》及其实施条例和税收协定可作为分析的法律依据。具体来说，《企业所得税法》及其实施条例规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所或者虽设有机构、场所，但与该机构、场所没有实际联系，而有取得的来源于中国境内的所得，应缴纳企业所得税，并从支付或者到期应支付的款项中扣缴，这似乎为违约金需缴纳预提税提供了法律依据。但考虑到国际法优于国内法的一般原则，对外支付的违约金是否应缴纳预提税仍需从双边税收协定的角度进行进一步分析。以境内企业向美国交易对手方（假设其在华未设有机构场所）支付违约金为例，中美税收协定[4]中明确规定的“所得”条款范围内并未包括违约金，因此我们认为企业可以依据中美税收协定第二十一条“其他所得”这一兜底条款，主张美国交易对手方取得的违约金仅需在美国征税，即“来源国无征税权”，有机会就违约金免于缴纳预提税。需要注意的是，税收协定的适用需个案分析，例如中新税收协定[5]中对“其他所得”则做出了相反的规定，即“来源国有优先征税权”。
此外，我们提请企业注意，尽管实操上对于对外支付的违约金存在依据双边税收协定而免于缴纳预提税的成功先例，但支付违约金首先必须具备实质性和真实性，故企业应留存好相关合同、仲裁裁决书或民事裁定书等文件以作支持。

三、违约金的税收处理

（一）采购方付给销售方违约金
【情形一】交易行为实质上未发生产生的违约金：销售方由于购买方未履行合同而收取的违约金，比如甲公司与乙公司订立购销合同，但因乙公司（采购方）单方违约，解除购销合同支付给甲公司（销售方）的违约金。
根据增值税暂行条例实施细则及财税 [2016]36号文的规定，违约金只有在发生应税行为的前提下，才作为价外费用征收增值税。正所谓皮之不存毛将焉附，没有“价”，何来“价外”之说？因此，未履行合同而支付给销售方的违约金，因无应税行为发生不需要缴纳增值税。
同时，根据《中华人民共和国发票管理办法》第二十条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票”的规定，销售方只有在销售商品、提供服务以及从事其他经营活动时收取款项，才应向付款方开具发票。而销售方方收取违约金并没有发生应税行为，因此无需开具发票。
当然，实务操作中，对交易行为实质上未发生而产生的违约金，因付款方担心企业所得税纳税调整而积极索要发票，收款方也有开票交税的情况。
 
会计处理：
销售方（收款方）：
借：银行存款
      贷：营业外收入
购买方（付款方）：
借：营业外支出
      贷：银行存款
企业所得税方面，购买方可凭当事双方签订的合同协议、支付凭证(即银行划款凭证或生效的法律文书)、销售方开具的收款凭证在税前扣除。
 
【情形二】交易过程中产生的违约金：购货方未按照合同约定的条件履行，应当按照合同规定向销售方或提供劳务方支付违约金。比如采购方乙公司因未及时向销售方甲公司付款而支付的违约金。
 
根据增值税暂行条例第六条规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。
 
增值税暂行条例实施细则第十二条规定，增值税暂行条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。
 
因此，这种情形下销售方收取违约金符合价外费用的规定，应当按照所销售货物或者提供应税劳务的适用税率缴纳增值税。
 
同时，根据《中华人民共和国发票管理办法》第二十条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票”的规定，销售方收取的违约金属于价外费用，应当同所销售货物或者提供应税劳务一并开具增值税发票（税率保持一致），备注栏可以注明违约金。
 
会计处理：销售方（收款方）：
借：银行存款
     贷：应缴税费——应交增值税（销项税额）
            主营业务收入  
购买方（付款方）：
借：库存商品                                                           
      应交税费——应交增值税（进项税额）                             
      贷：银行存款
 
（二）销售方付给购买方的违约金
【情形一】交易行为实质上未发生产生的违约金：比如甲公司与乙公司订立购销合同，但因甲公司（销售方）单方违约，因未给乙公司（采购方）供货而支付给乙公司违约金。
 
从此类经济业务的实质来看，购买方收取违约金并没有销售货物或者提供应税劳务，根据现行增值税暂行条例实施细则及财税 [2016]36号文的规定，纳税人在未销售货物或者提供加工、修理修配劳务的情况下收取的违约金，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。
 
同时，根据《中华人民共和国发票管理办法》第二十条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票”的规定，收款方只有在销售商品、提供服务以及从事其他经营活动时收取款项，才应向付款方开具发票。而购买方收取违约金并没有发生应税行为，因此无需开具发票。
会计处理：
购买方（收款方）：
借：银行存款
      贷：营业外收入
销售方（付款方）：
借：营业外支出
      贷：银行存款
企业所得税方面，销售方可凭当事双方签订的合同协议、支付凭证(即银行划款凭证或生效的法律文书)、收款方开具的收款凭证在税前扣除。
 
【情形二】交易过程中产生的违约金：比如销售方甲公司提供给购买方乙公司的产品或服务，因质量不符合乙公司要求而支付的违约金。
 
对于购买方而言，其收取违约金并没有销售货物或者提供应税劳务，根据现行增值税暂行条例实施细则及财税 [2016]36号文的规定，不属于增值税的征税范围，不征收增值税，但需将收取的违约金作为购进货物的抵减额冲减相关产品的购进成本，对于重新索取增值税专用发票的需相应调减增值税进项税。
 
对于销售方而言，因出售商品的质量不合格等原因产生的违约金，笔者的观点是可作为折扣销售或销售折让处理：如果收入未确认未开具发票，可比照折扣销售进行税会处理，即会计上按照折扣后的金额确认收入，增值税按照折扣后的金额计算销项税额。如果销售方已确认收入开具发票，则比照销售折让，按照《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》（国税函[2006]1279号）的规定，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定，开具红字增值税专用发票。
 
销售方会计处理（销售折让）：
（1）销售实现时：
借：应收账款                   
       贷：主营业务收入                 
          应交税费-应交增值税（销项税额）
 
（2）发生销售折让时：
借：主营业务收入                  
       应交税费-应交增值税（销项税额）
       贷：应收账款                        
 
（3）实际收到款项时：
借：银行存款     
       贷：应收账款 
 
购货方会计处理（销售折让）：
借：银行存款（或应付账款）
        贷：库存商品    
               应交税费－应交增值税（进项税额转出）
 
（三）违约金的个人所得税问题
 
根据《个人所得税法》第二条的规定， 下列各项个人所得，应当缴纳个人所得税：（一）工资、薪金所得；（二）劳务报酬所得；（三）稿酬所得；（四）特许权使用费所得；（五）经营所得；（六）利息、股息、红利所得；（七）财产租赁所得；（八）财产转让所得；（九）偶然所得。
 
1、违反经济合同而取得的违约金：皖地税函﹝1999﹞119号《安徽省地方税务局关于个人取得合同违约金收入免征个人所得税的批复》的规定：你局《关于个人所得税政策问题的请示》（合地税二［1999］238号）收悉，经研究，现批复如下：个人（自然人）因对方违反经济合同而取得的违约金，属于经济或财产损失的补偿性收入，因此，对该项收入不征收个人所得税。
 
2、个人取得的购房违约金和延期交房违约金：根据《国家税务总局关于个人取得解除商品房买卖合同违约金征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2006〕865号）的规定：商品房买卖过程中，有的房地产公司因未协调好与按揭银行的合作关系，造成购房人不能按合同约定办妥按揭贷款手续，从而无法缴纳后续房屋价款，致使房屋买卖合同难以继续履行，房地产公司因双方协商解除商品买卖合同而向购房人支付违约金应按照“其它所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由支付违约金的房地产公司代扣代缴。
最新：依据《 财政部 税务总局关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年第74号）的规定，国税函〔2006〕865号自2019年1月1日起全文废止。
所以，因房地产开发公司原因造成房地产开发工作延误，不能按期交房的，购房者个人从房地产公司取得违约金、赔偿金收入不征收个人所得税。
 
3、个人转让股权取得违约金：国家税务总局关于个人股权转让过程中取得违约金收入征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2006〕866号）规定：股权成功转让后，转让方个人因受让方个人未按规定期限支付价款而取得的违约金收入，属于因财产转让而产生的收入。转让方个人取得的该违约金应并入财产转让收入，按照“财产转让所得”项目计算缴纳个人所得税，税款由取得所得的转让方个人向主管税务机关自行申报缴纳。
 
4、因专利权被使用而取得的经济赔偿：根据《国家税务总局关于个人取得专利赔偿所得征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2000〕257号）的规定，因专利权被使用而取得的经济赔偿收入，应按照个人所得税法及其实施条例的规定，按“特许权使用费所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由支付赔款的单位代扣代缴。
声明：我们尊重原创，也注重分享。本文版权归文章原作者所有，仅代表原作者观点，不代表本站站长观点，仅供学习参考之用。如需转载、节选，请联系作者授权。本文不用于商业用途，仅为学习交流之用，如文中的内容、图片、音频、视频等存在第三方的在先知识产权，请及时联系我们删除。
THE END
分享
二维码
海报
违约金法律关系和税收问题解析
   一、民法典违约金的规定 第一百七十九条　【承担民事责任的方式】承担民事责任的方式主要有： （一）停止侵害； （二）排除妨碍； （三）消除……
<<上一篇
下一篇>>